A sistemática da não cumulatividade do PIS e da Cofins contextualizada com outras formas de não cumulatividade

Os métodos de tributação da não cumulatividade do ICMS (art. 155, parágrafo 2º, I da CF/88), é diferente da usada no PIS e na Cofins.

O sistema da não cumulatividade adotado no ICMS consiste em permitir o crédito do imposto da etapa anterior, já o PIS e a Cofins são mais setorizados, a dedução dos créditos se dará em função de situações permissivas contidas na legislação, como por exemplo aquisições de bens e serviços adquiridos para revenda, utilizados como insumos dos produtos para venda, custos e despesas incorridas no mês (por exemplo energia elétrica, alugueis e arrendamentos pagos a pessoa jurídica), devoluções de vendas de receita que tenha integrado o faturamento e tenha sido tributada, entre outras situações. Com isso, percebe-se que a não cumulatividade expressada no ICMS é diferente da do PIS e da Cofins. Mas não é só isso, se observar o sistema não cumulativo do IPI também teremos diferenças, pois neste caso os créditos são devidos em relação a aquisição de matérias-primas, produto intermediário e ao material de embalagem, e outros produtos consumidos durante o processo produtivo.

De fato, a não cumulatividade do PIS e da Cofins observa os princípios constitucionais que caracterizam a não cumulatividade sobre determinados setores da atividade econômica (EC 42/03 e artigo 195 §12 da CF/88), e neste caso temos uma não cumulatividade dos gastos e despesas ligados a atividade-fim da empresa.

O advento desse novo sistema não cumulativo criou duas correntes de pensamentos sobre a apropriação dos créditos, a legalista e a constitucionalista. Para a corrente legalista temos a premissa de que a não-cumulatividade das contribuições sociais dependem de autorização de lei ordinária para saber o que pode ou não pode ser considerado crédito para aproveitamento. Há, no entanto que se levar em conta que uma adequada interpretação muitas vezes não se resume a avaliação isolada de um, ou outro artigo da lei, deve-se compreender as peculiaridades que envolvem o setor que se aplica a norma.

A corrente constitucionalista, vê que a relação de créditos é exemplificativa, é que é possível aproveitar créditos de toda a despesa necessária. Nesse sentido a gestão dos créditos, os riscos e oportunidades para a pessoa jurídica descontar créditos é muito mais abrangente por esta corrente.

A visão constitucionalista e legalista entende como princípios que o direito ao crédito nasce com a aquisição, em cada mês, de bens e serviços que na fase anterior da cadeia de produção ou comercialização se sujeitara as contribuições (art. 3º, § 2º, II, das Leis 10.637/02 e 10.833/03).

Esse entendimento nos leva a outro ponto, a atenção aos documentos fiscais nas aquisições. Atualmente para quem adota o regime da não cumulatividade, como regra geral, ressalvadas as exceções legais aplicáveis, os créditos admissíveis serão calculados as alíquotas de 1,65% e 7,6%, independente de verificação da alíquota efetivamente aplicada pelo fornecedor sobre a receita da venda ou prestação de serviços. Já outro ponto de atenção é com relação ao IPI incidente na aquisição, pois quando integrar o custo, será considerado na base de cálculo dos créditos, o que não ocorre se o imposto for recuperável.

O ICMS ST, por sua vez, não integrará a base de cálculo do crédito (REsp 1456648 STJ – Crédito sobre parcela do ICMS/ST), mas o ICMS próprio depois da decisão da RE 574.706 deixou essa questão mais duvidosa, uma vez que o STF considerou que o ICMS não compõe a base de cálculo de PIS e Cofins, e não se sabe ainda os reflexos dessa decisão para a sistemática de apropriação do crédito.